Органы
принудительного исполнения представлены в налоговых правоотношениях подразделениями (службами)
Министерства юстиции Российской Федерации и органов юстиции субъектов Российской
Федерации. Непосредственное исполнение вступивших в законную силу решений судов
о взыскании налоговых санкций производится судебными приставами-исполнителями. При
этом отдельные субъекты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам.
Так, банки не только исполняют поручения своих клиентов на уплату налогов, но и
осуществляют администрирование, в частности контролируют постановку организаций
и индивидуальных предпринимателей на налоговый учет при открытии ими счета, а
также являются налогоплательщиками и налоговыми агентами.
3. Содержание налоговых
правоотношений
Определив
круг субъектов налоговых правоотношений, обратимся к анализу содержания
налоговых правоотношений.
В
теории права в правоотношениях выделяют юридическое содержание (права и
обязанности сторон) и материальное содержание (фактическое поведение, действия
участников правоотношений).[23] В налоговых
правоотношениях в качестве основного юридического содержания следует выделить
обязанность налогоплательщика внести в бюджет определенную законом денежную
сумму, в то время как государство (в лице уполномоченных органов) в праве
потребовать от налогоплательщика выполнения данной обязанности. Заметим,
однако, что налоговое законодательство также определяет и совокупность
обязанностей государства перед налогоплательщиками.
Исходя
из производного, вспомогательного характера налоговых процессуальных правоотношений
следует, что субъективные права и обязанности их участников "в конечном
счете предопределены лишь одним - содержанием и потребностью реализации
материально-правовых норм и соответствующих им материально-правовых
отношений"[24].
Права
и обязанности сторон, составляющие юридическое содержание налогового процессуального
правоотношения, в первую очередь отражают порядок возможного или должного
поведения, взаимодействия субъектов, т.е. определяют юридическую процедуру. Как
отмечает Е.Г.Лукьянова, специфическая особенность процессуального
правоотношения заключается в том, что в нем отчетливо проявляется npoцедурный
характер взаимодействия субъектов. Границы возможного поведения субъекта
процессуального правоотношения очерчены не только предметом возможного
поведения, т.е. тем, что дозволено делать, но и тем, как, каким образом, в
какой последовательности, в какое время возможно собственное активное
поведение. Аналогичными дополнительными компонентами наделена и юридическая
процессуальная обязанность как необходимая мера должного поведения субъектов процессуального
правоотношения.[25]
Ранее
нами был отмечен динамический характер, подвижность, стадийность налоговых
процессуальных правоотношений. Динамика процессуальных правоотношений
обусловлена спецификой самой деятельности налогового органа. Налоговые органы,
с момента постановки вопроса о принятии того или иного решения в отношении
налогоплательщика до момента фактического принятия решения совершают, с целью
достижения юридического результата, определенной последовательности различные
процессуальные действия, собирают, накапливают, анализируют информацию,
привлекают к участию различных факультативных субъектов, принимают различные процессуальные
акты. Динамика налогового процессуального правоотношения определяет и его
содержание, а именно то, что объем прав, обязанностей и ответственности
участников налогово-процессуальных правоотношений, как правило, не бывает
стабильным и в определенной мере изменчив на всем протяжении от момента
постановки вопроса о принятии решения до момента фактического принятия решения
и его исполнения.
Приведем
пример: налоговое процессуальное правоотношение по взысканию с
налогоплательщика задолженности в принудительном порядке. Налоговый орган
вправе принять решение о взыскании задолженности за счет денежных средств на
счете налогоплательщика и совершить действия, направленные на его исполнение
только при условии предварительного направления налогоплательщику требования о
погашении задолженности в добровольном порядке (п.1 ст.45, п.3 ст.46, ст.69 НК
РФ).
Юридическое
содержание налогового процессуального правоотношения определяет также наличие
властных полномочий у лидирующего субъекта - налогового органа, являющегося
органом исполнительной власти РФ. В теории государственного управления
подчеркивалось, что для государственного органа все права, вытекающие из его
задач и функций, не есть права в классическом понимании, т.е. такие, которые
орган может использовать или не использовать исключительно по собственному
усмотрению, а служение государству, т.е. в широком плане выполнение
обязанностей перед ним. В связи с этим субъективные права государственных
органов могут быть названы "права-обязанности". Как отмечает
Ю.А.Тихомиров, "Публичная сфера предполагает соединение прав и обязанностей
в формулу "полномочия" как правообязанность, которую нельзя не реализовать
в публичных интересах"[26]. Таким образом,
полномочия налогового органа представляют собой единство, синтез его прав и
обязанностей.
Каждый
государственный орган наделяется соответствующими полномочиями исходя из тех
целей и задач, которые поставлены перед ним государством. При этом в
процессуальных правоотношениях полномочия органов государства достигают
наибольшей формализации. Деятельность ФНС РФ, ее полномочия регулируются
Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации", Налоговым
кодексом РФ (часть I), постановлением Правительства РФ N 506 от 30.09.2004
"Об утверждении положения "О Федеральной налоговой службе".
Правовой статус территориальных органов Федеральной налоговой службы
регламентируется приказом МФ РФ от 09.08.2005 N 101н.
В
качестве основного налогового полномочия ФНС можно выделить: осуществление
контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации о
налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых
актов, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогов и
сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, -
за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в
соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
Обратим
внимание на то, что законодатель, назвав полномочия налоговых органов
контрольно-надзорными, при этом нормативно не определил их разделение по
содержанию. В теории права давно существует научная дискуссия на тему
соотношения указанных понятий. Исследуя проблему, А.В.Ерицян считает, что
мнения ученых по поводу содержания данных правовых терминов можно разделить на
две следующие группы: 1) термины "контроль" и "надзор"
тождественны (А.П.Алехин, А.А.Кармолицкий); надзор, осуществляемый органами
государственного управления, является самостоятельным видом
контрольно-надзорной деятельности органов исполнительной власти (Ю.М.Козлов,
В.И.Туровцев, Н.Г.Салищева).[27] О нечеткости в понятиях
"надзор" и "контроль" пишет Д.М.Овсянко: "Некоторые
органы исполнительной власти можно назвать контрольно-надзорными, так как в ряде
случаев вряд ли вообще возможно отделить контрольные функции от надзорных...
Поэтому в законодательстве не всегда четко проводится разграничение между
контрольными и надзорными функциями"**. По нашему мнению, упрек автора
законодателю вполне правомерен, в том числе и в адрес налогового законодательства.
Кроме
непосредственно контрольно-надзорных полномочий, к которым следует отнести
полномочия по учету налогоплательщиков и проведению налоговых проверок,
налоговые органы также наделены властными полномочиями по привлечению
налогоплательщиков (иных обязанных лиц) к ответственности за нарушение
законодательства о налогах и сборах; принудительному исполнению
налогоплательщиками их обязанности; изменению срока исполнения обязанности по
уплате налога (сбора, пени); зачету и возврату излишне уплаченных
налогоплательщиком либо излишне взысканных с налогоплательщика налоговым
органом налогов, сборов, пеней, штрафов; рассмотрению жалоб налогоплательщиков.
Указанные
властные полномочия налоговые органы реализуют путем принятия соответствующих
процессуальных актов, которые являются результатом (как итоговым, так и
промежуточным) деятельности налоговых органов и содержат предписания обязанным
субъектам (например, требование о предоставлении документов - ст.ст.89, 93 НК
РФ), либо закрепляют их правовой статус в налоговых правоотношениях (например
свидетельство о постановке в налоговый учет - ст.84 НК РФ), либо фиксируют
результат проведенных действий (например, акт налоговой проверки - ст.100 НК
РФ), либо содержат решения по конкретной ситуации (например решение о предоставлении
отсрочки или рассрочки по уплате налога - ст.61 НК РФ). Основным итоговым
документом, фиксирующим реализацию властных полномочий налоговых органов,
является именно решение. Всего Налоговый кодекс РФ предусматривает вынесение
решений более чем в 20 случаях.
Деятельность
налоговых органов в разрезе их властных полномочий регулируется достаточно
большой группой ведомственных правовых актов ФНС РФ, как относящихся к нормативным,
так и являющихся внутренними актами налогового ведомства. Данные правовые акты
не создают новые полномочия для налоговых органов, а в большей степени
посвящены регулированию различных процедур: определяют порядок осуществления
действий налоговых органов в тех или иных налоговых процессуальных правоотношениях,
а также определяют форму и содержание различных процессуальных документов. Они
различаются по объему правового регулирования: могут определять процедуру,
соответствующую как отдельному налоговому производству в целом, или регулируют
только какую-то определенную часть (стадию или этап) налогового производства.
Следует
отметить, что правовые акты ФНС РФ не могут противоречить НК РФ. На практике же
они как дополняют и развивают положения Налогового кодекса, устраняя имеющиеся
пробелы правового регулирования (например приостановка действий инкассовых
поручений, составление протокола при рассмотрении жалобы налогоплательщика и
др.), так и вступают с ним в противоречия (например приостановление выездных
налоговых проверок), что, по мнению автора, вызывает необходимость более
детального регулирования в НК РФ различных налоговых процедур.
Рассмотрев
характеристики налогового правоотношения вообще и процессуальной его составляющей
в частности, представляется возможным дать следующее определение налогового
процессуального правоотношения:
Налоговое
процессуальное правоотношение - это урегулированное процессуальными нормами
налогового права общественное отношение, складывающееся по поводу разрешения
налоговыми органами, а в предусмотренных законодательством случаях и иными
государственными органами, индивидуально-конкретных дел в налоговой сфере.
В
ходе осуществления правоприменительной деятельности налоговых органов
складываются различные группы налогово-процессуальных правоотношений. Исходя из
целевой направленности данной деятельности, представляется возможным выделить следующие
группы налогово-процессуальных правоотношений, возникающих в связи:
1) с
учетом налогоплательщиков;
2)
изменением срока исполнения обязанности по уплате налога (сбора, пени);
3)
возмещением излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней, штрафов;
4)
рассмотрением жалоб налогоплательщиков на незаконные действия (бездействия)
налоговых органов и их должностных лиц;
5)
налоговым контролем (налоговыми проверками);
6)
принудительным исполнением налоговой обязанности;
7)
привлечением к ответственности за налоговые правонарушения.
Заключение
Знание
норм налогового права, наличие развитых навыков и умений их применения имеет
важное значение не только для юристов и финансистов, практических работников,
но и, как показывает практика, для всех категорий налогоплательщиков и иных
обязанных лиц. Однако ознакомление с налоговым правом, глубокое его изучение
связаны со многими трудностями: множественностью и противоречивостью действующих
нормативных правовых актов; исключительной динамичностью регулируемых
общественных отношений, а, следовательно, и самого массива законодательства;
значительностью доли подзаконного ведомственного нормотворчества; неразрешенностью
многих проблем правового регулирования налоговых правоотношений.
Как
было показано, данная тема имеет весомое актуальное значение в российской
практике. Исследование позволило нам разобраться в сущности налоговых
правоотношений, рассмотреть многочисленные подходы ученых к этому вопросу.
Центральной проблемой работы был вопрос участников налоговых правоотношений –
здесь мы выяснили, что
состав субъектов налоговых процессуальных правоотношений не является неизменным
и постоянным. Он зависит от стадии процесса и характера совершаемых действий в
ходе развития и движения процесса, оснований вступления в процесс тех или иных
участников и конкретных обстоятельств дела. Также важным выводом должно стать
то, что нет единого мнения по поводу перечня субъектов правоотношений, что
также нашло отражение в работе.
Таким
образом, можно с уверенностью сказать, что все задачи исследования были решены,
а главная цель достигнута.
Список использованной литературы
1.
Налоговый кодекс
Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 №146-ФЗ // Российская газета,
№ 148-149, 06.08.1998.
2.
Алексеев С.С.
Проблемы теории права. Курс лекций в двух томах. – Свердловск., 1972. Т.1.
3.
Винницкий Д.В.
Российское налоговое право: проблемы теории и практики. – СПб., 2003.
4.
Ерицян А.В.
Государственный контроль за соблюдением законодательства субъектами
предпринимательской деятельности (теоретический аспект) // Государство и право.
– 2002. – № 2.
5.
Исаев А.А. Очерк
теории и политики налогов. – М., 2004.
6.
Карасева М.В.
Финансовое правоотношение. – М. 2001.
7.
Кирилина В.Е.
Субъект налогового права как правовая категория // Финансовое право. – 2004. –
№3.
8.
Ключевский В.О.
Сочинения в 9 т. Специальные курсы. – М., 1989. Т.VI.
9.
Красавчиков О.А.
Гражданские организационно-правовые отношения // Советское государство и право.
– 1966. – № 10.
10.
Кучеров И. И.,
Судаков О. Ю., Орешкин И. А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о
налогах и сборах / Под ред. И. И. Кучерова. – М., 2001.
11.
Лейст О.Э.
Сущность права. Проблемы теории и философии права. – М., 2002.
12.
Лукьянова Е.Г.
Теория процессуального права. – М., 2003.
13.
Матузов Н.И.
Правовые отношения // Теория государства и права. Курс лекций / Под ред.
Матузова Н.И. и Малько А.В. – М., 2000.
14.
Ногина О.А.
Налоговый контроль: вопросы теории. – СПб., 2002.
15.
Петров И.В.
Государство и право Древней Руси (750-980 гг.). – СПб., 2003.
16.
Процессуальные
нормы и отношения в советском праве (в "непроцессуальных отраслях") /
Под ред. Галаган. – Воронеж, 1985.
17.
Пушкарева В.М.
История финансовой мысли и политики налогов. – М., 2003.
18.
Соколов А.А.
Теория налогов. – М., 2003.
19.
Студеникина М.С.
Соотношение административного принуждения и административной ответственности //
Советское государство и право. – 1968. – №9.
20.
Тарасов И.Т.
Очерки науки финансового права. – М., 2004.
21.
Теория
государства и права. Учебник для вузов / Под ред. Рассолова М.М., Лучина В.О.,
Эбзеева Б.С. – М., 2000.
22.
Тихомиров Ю.А.
Административное право и процесс. Полный курс. – М., 2004.
23.
Толстой Ю.К.
Гражданское право и гражданское законодательство // Правоведение. Известия ВУЗов.
– 1998. – № 2.
24.
Цыпкин С.Д.
Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. – М.
25.
Янжул И.И.
Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. – М., 2002.
[1] Тарасов И.Т. Очерки науки
финансового права. – М., 2004.
[2] Ключевский В.О. Сочинения
в 9 т. Специальные курсы. – М., 1989. Т.VI. С.158.
[3] Пушкарева В.М. История
финансовой мысли и политики налогов. – М., 2003. С.75.
[4] Петров И.В. Государство и
право Древней Руси (750-980 гг.). – СПб., 2003. С.154-155.
[5] Исаев А.А. Очерк теории
политики налогов. – М., 2004. С.25-30.
[6] Исаев А.А. Очерк теории и
политики налогов. – М., 2004. С.29.
[7] Соколов А.А. Теория
налогов. – М., 2003. С.77.
[8] Янжул И.И. Основные
начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. – М., 2002. С.240.
[9] Матузов Н.И. Правовые
отношения // Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Матузова Н.И. и
Малько А.В. – М., 2000., С.508-509.
[10] Лейст О.Э. Сущность
права. Проблемы теории и философии права. – М., 2002. С.22.
[11] Карасева М.В. Финансовое
правоотношение. – М., 2001. С.84.
[12] Цыпкин С.Д. Правовое
регулирование налоговых отношений в СССР. – М., С.28.
[13] Теория государства и
права. Учебник для вузов / Под ред. Рассолова М.М., Лучина В.О., Эбзеева Б.С. –
М., 2000. С.326.
[14] Студеникина М.С.
Соотношение административного принуждения и административной ответственности //
Советское государство и право. – 1968. – №9. – С.25.
[15] Алексеев С.С. Проблемы
теории права. Курс лекций в двух томах. – Свердловск., 1972. Т.1. С.268.
[16] Толстой Ю.К. Гражданское
право и гражданское законодательство // Правоведение. Известия ВУЗов. – 1998. –
№ 2. – С.133.
[17] Там же.
[18] Красавчиков О.А.
Гражданские организационно-правовые отношения // Советское государство и право.
– 1966. – № 10. – С.53.
[19] Кирилина В.Е. Субъект
налогового права как правовая категория // Финансовое право. – 2004. – №3.
–С.32.
[20] Ногина О.А. Налоговый
контроль: вопросы теории. – СПб., 2002.
[21] Винницкий Д.В.
Российское налоговое право: проблемы теории и практики. – СПб., 2003.
С.138-139.
[22] Кучеров И. И.,
Судаков О. Ю., Орешкин И. А. Налоговый
контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах /
Под ред. И. И. Кучерова. – М., 2001.
[23] Карасева М.В. Финансовое
правоотношение. – М. 2001., С.204-205
[24] Процессуальные нормы и
отношения в советском праве (в "непроцессуальных отраслях") / Под
ред. Галаган. – Воронеж., 1985. С.72-73.
[25] Лукьянова Е.Г. Теория
процессуального права. – М., 2003. С.220.
[26] Тихомиров Ю.А.
Административное право и процесс. Полный курс. – М., 2004. С.166.
[27] Ерицян А.В. Государственный
контроль за соблюдением законодательства субъектами предпринимательской
деятельности (теоретический аспект) // Государство и право. – 2002. – № 2. –
С.103-104.
Страницы: 1, 2, 3
|