Важно то обстоятельство, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными выше.

2.6.3 Ставки налога

С 1 января 2004 года существуют следующие ставки налога:

0 процентов

10 процентов

18 процентов

Применение ставки 0 % реально обозначает освобождение от уплаты НДС, но не от представления налоговых деклараций. То есть декларации по НДС следует приносить в налоговую инспекцию в общем порядке.

Ставка 0%, в частности, применяется:

по экспортируемым товарам. Однако нефть, стабильный газовый конденсат и природный газ, которые экспортируются в страны СНГ, облагаются по ставке 18 %;

при выполнении работ (оказании услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров;

при выполнении работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем;

и др.

Чтобы подтвердить свое право на применение нулевой ставки, необходимо представить в налоговую инспекцию целый пакет документов.

Налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги), облагаемые налогом по ставке 0%, представляют в налоговые органы отдельную Декларацию по НДС по форме, приведенной в Приложении N 2 к Приказу МНС РФ от 27 ноября 2000 г. N БГ-3-03/407. При этом суммы авансовых платежей отражаются по строке 11 этой Декларации и не отражаются в Декларации по НДС. Далее хотелось бы рассмотреть порядок исчисления сумм налога и соответственно заполнения налоговых деклараций по мере совершения операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по ставке 0%.

РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ), ПЕРЕЧИСЛЕННЫХ В ПОДП. 1-3 П. 1 СТ. 164 НК РФ

Налогоплательщикам, реализующим такие товары, Налоговый кодекс фактически предоставляет отсрочку в 180 дней для сбора и представления в налоговые органы пакета документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов (п. 9 ст. 165, п. 9 ст. 167 НК РФ). До момента представления этих документов сведения об указанных операциях не отражаются в налоговых декларациях. При этом данные о стоимости отгруженных на экспорт товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за отчетный период (месяц, квартал), по которым предполагается применение ставки 0%, справочно указываются в Приложении В к Декларации по налоговой ставке 0% за указанный отчетный период. По мере получения документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0%, налогоплательщик отражает данные о совершенных им операциях в Декларации по налоговой ставке 0% за тот отчетный период, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Сведения об этих операциях указываются в разделе I Декларации, которая представляется в налоговые органы вместе с документами, подтверждающими обоснованность применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов. При этом по строке 9 Декларации отражается общая сумма налоговых вычетов, подлежащая возмещению из бюджета. Порядок возмещения предусмотрен п. 4 ст. 176 НК РФ.

РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ), УКАЗАННЫХ В ПОДП. 4-7 П. 1 СТ. 164 НК РФ

В отношении операций, перечисленных в подп. 4-7 п. 1 ст. 164, Налоговый кодекс не устанавливает особого порядка определения даты реализации для целей исчисления НДС. Поэтому налогоплательщики отражают указанные операции в Декларации по налоговой ставке 0% за тот отчетный (налоговый) период, в котором у них возникает обязанность по уплате НДС: либо в периоде отгрузки товаров (работ, услуг) (если выручка для целей налогообложения определяется «по отгрузке»), либо в периоде поступления оплаты (если выручка для целей налогообложения определяется «по оплате»).

В случае когда до срока, установленного для представления налоговой декларации за соответствующий отчетный (налоговый) период, налогоплательщик собрал полный пакет документов, обосновывающих применение нулевой налоговой ставки и налоговых вычетов, то данные о совершенных операциях отражаются им в разделе I Декларации по налоговой ставке 0%. В отсутствие документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, указанные операции отражаются в разделе II этой Декларации. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ.

К вопросу о нулевой ставке налога, хотелось бы еще отметить, что 24 ноября 2003 года был дополнен порядок определения налоговой базы при исчислении НДС по ставке 0%.

Правительство РФ внесло изменения в порядок определения налоговой базы при исчислении НДС по авансовым или иным платежам, полученным экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев. Они утверждены постановлением от 20.11.2003 № 702.

Согласно документу указанный порядок распространяется на товары, производство которых финансируется экспортерами в рамках реализации соглашений между Правительством РФ и правительствами иностранных государств. Чтобы подтвердить получение авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок таких товаров, нужно представить в налоговую инспекцию вместе с налоговой декларацией ряд документов. Это копия межправительственного соглашения, договор (или копия), предусматривающий внесение платежей, копия платежного поручения, а также документы, предусмотренные в подпунктах «а», «б» и «в» пункта 3 этого порядка.

Кроме того, если товары будут поставлены на экспорт раньше чем через 6 месяцев после начала перечисления авансовых или иных платежей организации-изготовителю, эти товары должны облагаться НДС в установленном законодательством порядке. Как впрочем, и если применение нулевой ставки не будет подтверждено[26].

По ставке 10% облагаются:

продовольственные товары (по специальному перечню);

товары для детей (по специальному перечню);

периодические печатные издания и книжная продукция (кроме рекламной и эротической);

Также по ставке 10% облагаются редакционные и издательские работы (услуги) по производству этих изданий, услуги по их экспедированию и доставке, услуги по оформлению и исполнению договора подписки на эти издания, услуги по размещению в этих изданиях рекламы и информационных сообщений.

Перечисленные выше услуги согласно Федеральному закону от 31 декабря 2002 г. № 195-ФЗ «О внесении изменения в Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй НК РФ»» облагаются по ставке 10 % до 1 января 2005 года.

медицинские товары (по специальному перечню).

Более подробно перечисленные выше виды товаров определяются в соответствии с Общероссийским классификатором продукции. Соответствующий перечень утверждает Правительство РФ.

Все остальные товары (работы, услуги), которые не облагаются по ставкам 0 и 10%, облагаются НДС по ставке 18%.

Федеральным Законом РФ от 07.07.2003г. №117-ФЗ внесены изменения и дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также признаны утратившими силу некоторые законодательные акты (положения законодательных актов) Российской Федерации. Настоящий Федеральный Закон вступил в силу с 1 января 2004г.

Основное изменение – это снижение ставки налога на добавленную стоимость с 20% до 18%. Изменилась, соответственно, и расчетная налоговая ставка, указанная в п.4 ст.158 НК РФ – она стала 15,25 % (вместо 16,67 %). Остальные изменения внесенные в главу 21 НК РФ носят чисто технический характер и связаны с отменой налога с продаж и акциза на природный газ.

В связи с изменением ставки НДС с 1 января 2004 г. у налогоплательщиков могут возникнуть трудности при исчислении суммы НДС если отгрузка товара и его оплата происходят в разные отчетные периоды.

Ситуация 1. Отгрузка в 2003г., оплата – в 2004г.

Согласно сложившейся практике все изменения порядка применения косвенных налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, вводятся, как правило, с даты, определяемой фактом отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг

Согласно п.31 Методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» и ст. 149 НК РФ применяется следующий порядок налогообложения:

при отгрузке товаров (работ, услуг) в 2003г. и оплате за них в 2004г. необходимо использовать ставку НДС 20%. При этом покупатель, оплативший товары (работы, услуги) в 2004 г. имеет право принять к вычету уплаченную сумму налога в соответствии со ст.171, 172 НК РФ.[27]

Следует отметить, что существует и другая позиция по данному вопросу. Согласно ст.167 НК РФ дата возникновения обязанности по уплате НДС определяется в соответствии с принятой налогоплательщиком учетной политикой: либо по мере отгрузки товаров, либо по мере ее оплаты. В связи с этим для налогоплательщиков, у которых учетная политика в целях исчисления НДС «по оплате», момент определения налоговой базы по НДС возникает в 2004 г., следовательно, должна использоваться ставка 18 %. При этом следует учитывать, что налогоплательщик обязан выставить счет-фактуру в течение пяти дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг), т.е. в 2003г. по действующей на данный момент ставке 20%. По моему мнению такая позиция не является правильной, поскольку объект налогообложения возникает при реализации товаров (работ, услуг), т.е. в 2003г., следовательно должна применяться ставка 20%.

Ситуация 2. Оплата в 2003г., отгрузка – в 2004г.

Согласно пп.1 п.1 ст.162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Следовательно, налогоплательщики при получении предоплаты в 2003г. обязаны уплатить НДС с аванса по действующей ставке 20%. Если отгрузка товаров (работ, услуг) осуществляется с 1.01.2004г., то счет-фактура выставляется покупателю с использованием ставки НДС 18%. При этом, согласно п.8 ст.171, п.6 ст.172 НК РФ суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, налогоплательщики при отгрузке в 2004г., исчисленную сумму НДС (по ставке 18%) имеют право уменьшить на сумму налога, исчисленную и уплаченную с аванса (по ставке 20%). Можно предположить, что в этом случае есть риск возникновения споров с налоговыми органами.

Необходимо обратиться еще раз к порядку налогообложения, изложенному в п.31 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, где сказано, что по товарам (работам, услугам), оплаченным полностью, но не отгруженным до 31.12.2000 включительно, счета – фактуры выставляются начиная с 01.01.2001 покупателям без НДС, в том случае если с покупателем произведен соответствующий перерасчет, предусматривающий возврат суммы налога, полученного при поступлении предоплаты и включенного в декларацию продавцом при получении от покупателя этой предоплаты. По итогам указанных перерасчетов с покупателем производятся в установленном порядке перерасчеты с бюджетом.

Требование налоговых органов о проведении перерасчетов с покупателями соответствует природе косвенных налогов фактически уплачиваемых покупателями в составе цены товара (работы, услуги).

На основе вышеизложенного сторонам по сделке следует заключить соглашение о перерасчете стоимости товара.

Так, например, в декабре 2003 г. фирма А заключила договор с фирмой «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» на оказание консультационных услуг по проверке методологии ведения налогового учета и перечислила в порядке 100% предоплаты 12 000 руб.(в том числе НДС 2000 руб.). Консультационные услуги оказаны в январе 2004 г. В данной ситуации возможны два варианта осуществления перерасчетов.

Вариант 1. Фирма А договаривается с фирмой «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» (путем заключения дополнительного соглашения) о повышении стоимости услуги 12 000 руб. ( в том числе НДС 1830 руб.). Тогда стоимость услуги (без НДС) составит 10 170 руб., а сумма НДС по ставке 18% составит 1830 руб.

В этом случае фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» выставляет фирме А счет-фактуру на сумму 12 000 руб. ( в том числе НДС 1830 руб.) и возмещает из бюджета излишне уплаченный НДС в размере 170 руб. (2000 руб. – 1830 руб.). Фирма А увеличит свои расходы на 170 руб. (10 170 руб. – 10 000 руб.) и, следовательно, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Такие расходы признаются расходами прошлых налоговых периодов, выявленными в текущем отчетном периоде. В бухгалтерском учете такие расходы отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы». В налоговом учете такие расходы относятся к внереализационным (пп.1 п.2 ст.265 НК РФ) и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Вариант 2. Стоимость услуги сохраняется в размере 10 000 руб., а сумма НДС пересчитывается по ставке 18 % и фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» возвращает фирме А излишне уплаченную в составе аванса сумму налога.

В этом случае фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» возвращает фирме А 200 руб. (2000руб. – 1800 руб.) и по итогам таких перерасчетов, возмещает из бюджета излишне уплаченный НДС в сумме 200 руб[28].

Расчетные ставки по НДС определяются в соответствии с пунктом 4 ст. 164 НК РФ.

Порядок расчета этих ставок следующий:

если товары (работы, услуги) облагаются НДС по ставке 18 %:

Сумма, полученная НДС, за товары х 18% : 118% = подлежащий (работы, услуги) уплате в бюджет

если товары (работы, услуги) облагаются НДС по ставке 10 %:

Сумма, полученная НДС, за товары х 10% : 110% = подлежащий (работы, услуги) уплате в бюджет

Применение расчетных ставок предполагается в следующих случаях.

При получении:

авансовых платежей;

финансовой помощи, связанной с оплатой за реализованные товары;

процентов по векселям и товарному кредиту сверх ставки рефинансирования;

страховых выплат в виде поставки товаров, работ, услуг.

При удержании налога налоговыми агентами.

При реализации имущества, по которому сумма «входного» налога учтена в стоимости этого имущества;

При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки.[29]

2.6.4 Налоговые вычеты

Начисленная сумма НДС уменьшается на сумму налоговых вычетов. Вычету подлежат следующие суммы налога.

Суммы НДС, которые фирма заплатила своим поставщикам, когда оплачивала купленные у них материалы, товары (работы, услуги), основные средства, нематериальные активы и т.п. НДС принимается к вычету, если выполнены условия:

приобретенные ценности оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны);

стоимость ценностей (работ, услуг) оплачена поставщикам;

ценности (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, а также для перепродажи;

на приобретенные ценности (работы, услуги) есть счет-фактура, в котором указана сумма налога. (Форма счета-фактуры приведена в приложении № 1 к настоящей дипломной работе)

Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, уплаченная сумма НДС вычету не подлежит[30].

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13