С 01.01.1998 г. введен новый порядок определения доходов, в соответствии с которым датой получения дохода является дата его выплаты
(фактического перечисления или выдачи денежных средств или материальных ценностей) физическому лицу:

Датой получения дохода в календарном году является дата выплаты дохода (включая авансовые выплаты) физическому лицу, либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме.1

Применительно к специфике операций физических лиц через профессиональных участников рынка ценных бумаг, под перечислением дохода физическому лицу понимается также списание денежных средств с клиентского счета по поручению физического лица, в частности, на покупку других ценных бумаг.

Таким образом, доход физического лица по операциям с ценными бумагами возникает следующим образом:

. Когда физическое лицо продает принадлежащие ему ценные бумаги, у него образуется доход от реализации имущества. Однако пока клиент не получит причитающиеся ему деньги или не распорядится ими (то есть пока средства будут лежать на клиентском счете, открытом брокерской компанией), этот доход не считается полученным и налогообложению не подлежит;

. Доход считается полученным физическим лицом (и подлежащим налогообложению) только с того момента, когда лицо распорядилось вырученными средствами: например, поручило брокеру купить для него ценные бумаги или получило свои деньги наличными (или банковским переводом).

Это означает, что всякий раз, когда клиент распоряжается своими денежными средствами (по меньшей мере, при каждой покупке), брокерской компании необходимо вычленить, какая часть этих средств вложена клиентом, а какая часть выручена им от продажи других ценных бумаг:

Пример 1

Физическое лицо осуществило через Брокерскую компанию следующие операции:

01.06.98 - акции, принадлежащие клиенту, проданы с доходом 1000 рублей

02.06.98 - клиент дополнительно переводит на покупку акций 1500 рублей

03.06.98 - клиент дает поручение на покупку акций на сумму 2000 рублей

Какая часть этих средств должна рассматриваться как доход, перечисляемый физическому лицу и подлежащий налогообложению?

- 1000 рублей (доход от продажи акций без учета дополнительно внесенных средств)?

- 500 рублей (2000 рублей, которыми распоряжается клиент, за вычетом 1500 рублей, которые он вложил заново)?

Поскольку на практике операции клиента включают в себя многочисленные сделки, перемежающиеся вложениями новых средств и частичным снятием наличных денег, процедура расчета дохода чрезвычайно усложняется.

4.1.3. Проблема определения расходов на приобретение ценных бумаг

Действующее законодательство о подоходном налоге предусматривает два альтернативных способа учета расходов физического лица на приобретение реализуемого имущества: вычет из дохода тысячекратного размера минимальной месячной оплаты труда (1000 МРОТ) или учет документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов:

Статья 3.

1. В целях налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, не включаются: т) суммы, получаемые в течение года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, земельных паев (долей), принадлежащих физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей пяти тысячекратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, а также суммы, получаемые в течение года от продажи другого имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей тысячекратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда. По желанию плательщика такой вычет может быть заменен вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов;

Статья 12.

При исчислении налога с доходов физических лиц, полученных от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, могут быть учтены документально подтвержденные расходы, связанные с созданием, приобретением и реализацией указанного имущества, но при этом исключение сумм в пределах, указанных в подпункте «т» пункта 1 статьи 3, не производится.

Первый из указанных способов - вычет 1000 МРОТ (т.е. 83.490 руб.) - рассчитан на разовые сделки, а потому принципиально неприменим к физическим лицам, проводящим активные операции на рынке ценных бумаг.

Второй способ - учет документально подтвержденных расходов - соответствует природе операций с ценными бумагами. Однако при его практическом применении возникает ряд принципиальных проблем, которые в действующей нормативной базе остаются пока неурегулированными.

Проблема документального подтверждения затрат

В соответствии с действующим законодательством, налоговую базу по подоходному налогу уменьшают только те расходы физического лица, которые подтверждены документально.

Между тем, сложившаяся на сегодняшний день система документального подтверждения расходов на приобретение ценных бумаг не полностью выполняет свои функции.

В соответствии с действующим порядком, документами, подтверждающими затраты, являются, во-первых, договор, и во-вторых, платежный документ.
Такая система не срабатывает в следующих случаях:

. При осуществлении физическим лицом многочисленных операций через брокерскую компанию, платежный ордер заполняется только на первоначальное внесение денежных средств. В дальнейшем покупки ценных бумаг осуществляются за счет средств, вырученных от продаж. Таким образом, по большинству операций у физического лица не остается платежных документов.

. При осуществлении сделок с ценными бумагами на организованных торговых площадках (например, биржах) заполнение договоров купли-продажи не предусмотрено.

. При покупке физическим лицом ценных бумаг у другого физического лица роль платежного документа может выполнять только расписка в получении денег (причем, по мнению многих налоговых чиновников, такая расписка должна быть заверена нотариально). Однако на практике такие расписки часто не заполняются.

Проблема установления затрат по ценным бумагам, приобретенным на стороне

Физическое лицо может совершать покупки и продажи ценных бумаг как самостоятельно, так и через профессионального участника рынка ценных бумаг.

В случае, когда физическое лицо, используя брокерскую компанию, продает ценные бумаги, приобретенные через эту же компанию, то брокер
(исполняющий функции налогового агента) достоверно знает расходы, которые данное лицо понесло на приобретение этих ценных бумаг.

Однако во всех остальных случаях - когда физическое лицо осуществляет операции самостоятельно или продает через брокера бумаги, которые не были куплены с его участием, налоговый агент не может знать затрат физического лица. При предъявлении же им документов, подтверждающих его расходы, возникают следующие проблемы:

Во-первых, система документального подтверждения затрат остается весьма несовершенной и не может целиком выполнить свои функции (эта проблема обсуждалась в предыдущем пункте).

Во-вторых, налоговый агент не имеет права оставить у себя оригиналы документов физического лица, подтверждающих его затраты (в том числе и потому, что эти оригиналы понадобятся ему при подаче декларации в налоговую инспекцию). Следовательно, физическое лицо может предъявлять разным брокерским компаниям одни и те же документы, что открывает возможности для злоупотреблений.

Данная проблема еще более усугубляется, когда физическое лицо продает пакет, на который у него есть договор, не целиком, а частично.

Проблема определения затрат по бумагам, приобретенным на разных торговых площадках.

Физическое лицо может осуществлять операции одновременно на различных торговых площадках (биржах, торговых системах и т.д.).

На большинстве торговых площадок работа организована следующим образом:

. Перед началом торгов клиент переводит в торговую систему ценные бумаги и денежные средства.

. В течение торгового дня клиент дает поручения на покупку (продажу) бумаг. При этом количество сделок может быть очень большим.

. В конце дня брокерская компания, через которую работает физическое лицо, получает отчет о фактически произведенных сделках со средствами физического лица.

Таким образом, только в конце операционного дня информация о фактических операциях, а, следовательно, и о расходах на приобретение тех или иных ценных бумаг, поступает к брокеру. Между тем, информация о затратах часто оказывается необходимой гораздо раньше.

Проблема учета расходов, связанных с продажей бумаг

Закон о подоходном налоге позволяет при реализации имущества учитывать расходы, «связанные с созданием, приобретением и реализацией указанного имущества», и даже без конкретизации - всех расходов, «связанных с получением указанных доходов».

Данные нормы (применительно к имуществу вообще) дословно воспроизведены в Инструкции о подоходном налоге. Однако, применительно к ценным бумагам (определенный, специфический вид имущества) Инструкция содержит несколько видоизмененное положение:

При получении физическими лицами доходов по операциям купли-продажи ценных бумаг, у источника выплаты дохода могут приниматься к зачету расходы, подтвержденные документами по приобретению таких бумаг.

Получается, что по ценным бумагам Инструкция не позволяет учитывать расходы физического лица по реализации бумаг. Между тем, эти расходы достаточно значительны и могут включать в себя:

. Комиссионное вознаграждение биржи, через которое осуществляется продажа.

. Комиссионное вознаграждение брокерской компании.

. Комиссия регистратора за перерегистрацию ценных бумаг (по существующей практике она в подавляющем большинстве случаев выплачивается продавцом).

. Оплату услуг депозитария-хранителя по списанию ценных бумаг, если бумаги хранятся в депозитарии.

Без учета этих затрат учет расходов, связанных с извлечение доходов от операций с ценными бумагами, оказывается неполным.

4.1.4. Проблема соотнесения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами

Действующее налоговое законодательство, по сути, не проводит различия между ценными бумагами и другими видами имущества, такими как недвижимость или автомобили.

Такой подход на практике приводит к тому, что каждая отдельная ценная бумага рассматривается как обособленный имущественный объект, имеющий собственную стоимость (точнее, собственные расходы на приобретение).

Данный подход оправдан для единичных вещественных объектов (таких как, например, те же автомобили). Однако при его применении к ценным бумагам возникает чрезвычайно сложная проблема соотнесения доходов от реализации ценных бумаг с расходами на их приобретение.

Проблема состоит в том, что при реализации ценных бумаг необходимо точно знать, какие расходы приходятся именно на эти бумаги:

Пример 2

Физическое лицо совершило следующие сделки по покупке определенных акций:

01.05.98 - купило 100 акций по 20 рублей;

05.05.98 - купило 200 акций по 23 рубля;

20.05.98 - купило 150 акций по 22 рубля.

Первого июня физическое лицо продает 180 акций по цене 25 рублей за акцию.

Какие расходы необходимо вычесть из полученного дохода?

Данная проблема имеет несколько аспектов:

. Во-первых, физическому лицу (и его брокеру) необходимо помнить всю структуру цен на приобретенные им ценные бумаги, что само по себе достаточно сложно.

. Во-вторых, существует значительный произвол в определении того, какие именно бумаги из имеющихся у данного лица сейчас продаются.

Последний вопрос не имеет никакого физического смысла, поскольку все ценные бумаги, по определению, одинаковы в рамках одного и того же выпуска, и к тому же, как правило, имеют безналичную форму.

Юридические лица - профессиональные участники фондового рынка используют в аналогичных случаях один их трех условных методов списания ценных бумаг:

1) FIFO - продажа бумаг по порядку, совпадающему с очередностью их приобретения

2) LIFO - продажа бумаг по порядку, противоположному очередности их приобретения

3) по средневзвешенной цене.

Для физических же лиц использование данных учетных методов не предусмотрено.

Используя данные обстоятельства, физические лица часто произвольно указывают, какие именно расходы необходимо соотносить с доходами от продажи того или иного пакета. При этом налоговые агенты сталкиваются со следующими вопросами:

. Законны ли требования физических лиц, желающих, в первую очередь, списывать более дорогие бумаги, независимо от фактической последовательности их приобретения (в Примере 2 - по 23 рубля)?

. Законны ли требования физических лиц, желающих при продаже на одной торговой площадке списывать бумаги, купленные на другой торговой площадки?

Поскольку с 01.01.1998 г. доходы определяются по факту их выплаты
(распоряжения средствами), то связь между продажей конкретных бумаг и получением дохода разрывается. Следовательно, неопределенность, какие именно расходы относятся на данные доходы, еще больше усугубляется:

Пример 3

Физическое лицо совершило следующие операции с ценными бумагами одного выпуска:

01.05.98 - купило 120 бумаг по 20 рублей (расход 2400 рублей);

02.05.98 - купило 100 бумаг по 22 рубля (расход 2200 рублей);

03.05.98 - продало 50 бумаг по 24 рубля (доход 1200 рублей);

04.05.98 - продало 80 бумаг по 25 рублей (доход 2000 рублей).

Физическое лицо дает распоряжение на перечисление на его банковский счет 1500 рублей (факт выплаты дохода). Какие расходы необходимо при этом учесть?

Кроме того, существуют расходы, которые нельзя отнести на какую-то определенную бумагу (аналог общепроизводственных расходов у юридических лиц). К ним относятся, например, помесячная оплата услуг депозитария, взимаемая на условиях абонентской платы. Порядка учета данных расходов по операциям с ценными бумагами не предусмотрено.

4.1.5. Проблема исчисления налогооблагаемой базы накопленным итогом

Каждый профессиональный участник рынка ценных бумаг, работающий со средствами физических лиц, в соответствии с требованиями законодательства в течение каждого финансового года должен вести по каждому физическому лицу полный накопленный учет по всем произведенным для данного физического лица сделкам или операциям.

Это необходимо, так как подоходный налог является прогрессивным (т.е. его ставка тем больше, чем больше совокупный налогооблагаемый доход физического лица).

Таким образом, складывается ситуация, когда в октябре к профессиональному участнику (например, брокеру) приходит гражданин Иванов, желающий осуществить разовую сделку на рынке ценных бумаг, а брокер обязан выяснить:
1) тот ли это Иванов, который уже приходит один раз в апреле, или
2) это тот Иванов, который приходил два раза в мае и в июне, или
3) это тот Иванов, который постоянно работает через этого брокера уже в течение 2 лет,
4) или это какой-то совершенно новый Иванов?

В результате данной ситуации по мере возрастания количества физических лиц, осуществляющих какие-либо операции на рынке ценных бумаг через данного профессионального участника, количество времени и трудозатрат сотрудников профессионального участника, занимающихся техническим обслуживанием процесса исчисления подоходного налога, возрастает на порядок, по сравнению с обслуживанием юридических лиц на рынке ценных бумаг.

4.2. Возможные пути решения проблем

Действующий порядок налогообложения доходов физических лиц от операций с ценными бумагами не отвечает специфике данного рынка.
Совершенствование данного порядка на уровне города Москвы предполагается осуществлять по следующим направлениям:

Страницы: 1, 2, 3