Проценты к уплате

Проценты, уплачиваемые организацией за временное пользование денежными средствами (кредиты и займы), указываются в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по строке «Проценты к уплате». ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина России от 2.07.2001 г. № 60н устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете затрат, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций.

В соответствии с пунктом 17 ПБУ 15/01 задолженность по полученным кредитам и займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договора.

По выданным векселям для получения займа денежными средствами векселедатель отражает сумму, указанную в векселе как кредиторскую задолженность.

Под дисконтом понимается разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств. В случае начисления процентов, вексельная сумма показывается у векселедателя с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя.

Проценты и дисконт включаются векселедателем в состав операционных расходов.

Такой же порядок отражен в бухгалтерском учете размещенных облигаций.

Эмитент отражает облигации по номинальной стоимости. Начисление процента или дисконта по размещенным облигациям отражается в составе операционных расходов.

В учетной политике организации должен быть выбран способ начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам.

При первом варианте суммы причитающихся процентов или дисконта предварительно учитываются в составе расходов будущих периодов. Ежемесячно (равномерно) включаются в состав операционных расходов.

При втором варианте начисление причитающегося дохода (процента или дисконта) отражается в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относится данное начисление.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ для целей налога на прибыль к внереализационным расходам относятся проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа, в т.ч. проценты, начисленные по выпущенным ценным бумагам и иным обязательствам.

Порядок учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам установлен ст. 265 и 269 НК РФ.

Доходы от участия в других организациях

По строке «Доходы от участия в других организациях» отражаются:

– поступления от долевого участия в уставных номиналах других организаций;

– прибыль от совместной деятельности.

Доходы от долевого участия в уставных капиталах других организаций или дивиденды по акциям отражаются в бухгалтерском учете по мере объявления их размеров организацией, которая их выплачивает.

Определение дивидендов, применяемое для целей налогообложения, приведено в пункте 1 статьи 43 НК РФ. Оно гласит, что дивидендом считается любой доход, полученный акционером или участником организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям). Речь идет о доходе, который распределяется пропорционально долям акционеров или участников в уставном либо складочном капитале организации. Иными словами, налоговое законодательство относит к дивидендам не только доходы по акциям, но и, например, доходы от долевого участия в обществах с ограниченной ответственностью.

Прочие операционные доходы

Согласно пункту 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», к операционным доходам, отражаемым в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по строке «Прочие операционные доходы» относятся:

– поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

– поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

–   поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты).

Прочие операционные расходы

В соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», расходами организации, отражаемые в форме № 2 по строке «Прочие операционные расходы», являются:

– расходы по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

– расходы по предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

– расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

– расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты);

– расходы по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями;

– отчисления в оценочные резервы;

– прочие операционные расходы.

Все суммы указываются в данной строке в круглых скобках.

Внереализационные доходы

По строке «Внереализационные доходы» в соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации» отражаются:

– штрафы, пени и неустойки, получаемые за нарушение контрагентом условий договоров;

– поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации;

– активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

– прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

– положительные курсовые разницы;

– сумма дооценки активов;

– прочие внереализационные доходы.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.  Согласно статье 330 Гражданского кодекса РФ, за невыполнение или несвоевременное выполнение обязательств договором может быть предусмотрена выплата должником неустойки. Неустойка может выплачиваться в виде штрафов или пеней.

В бухгалтерском учете предприятия-кредитора сумма неустойки отражается по кредиту 91 «Прочие доходы и расходы», но при условии, что она присуждена судом или признана должником. До этого момента неустойка в составе доходов организации не отражается.

В налоговом учете штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба включаются в состав внереализационных доходов, если они признаны должником или подлежат уплате по решению суда, вступившему в законную силу (п. 5 ст. 250 НК РФ).

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса установлено, что в налоговую базу для исчисления НДС следует включать суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов. К таким суммам относятся санкции за несвоевременную оплату или неоплату поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Внереализационные расходы

По строке «Внереализационные расходы» в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» суммы отражаются в круглых скобках.

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в состав внереализационных расходов включаются:

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

– возмещение причиненных организацией убытков;

– убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

– суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания;

– курсовые разницы;

– сумма уценки активов;

– перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

– прочие внереализационные расходы (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 № 27н)

Прибыль до налогообложения

Структурным изменением нового образца формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» является отсутствие строк «Чрезвычайные доходы» и «Чрезвычайные расходы».

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» чрезвычайные доходы и расходы входят в состав операций, формирующих финансовый результат.

В новом Плане счетов, который приближает отечественную практику учета доходов и расходов к международной, чрезвычайные доходы и расходы относятся на счет 99 «Прибыли и убытки». Т. е. полная величина бухгалтерской прибыли с учетом влияния на нее чрезвычайных доходов и расходов может быть определена на основании аналитических данных к счету 99 «Прибыли и убытки».

Необходимо пояснить, почему и в ПБУ 9/99 и в ПБУ 10/99 чрезвычайные доходы (расходы) выделены в отдельную группу. Такое выделение имеет исключительно аналитическое значение. В таком выделении реализуется требование о раздельном представлении информации о результатах, полученных от обычной деятельности, т.е. нормальной деятельности, не испытывающей влияния каких-либо экстраординарных событий, и тех результатах, которые явились следствием чрезвычайных обстоятельств. Такие результаты не зависят от деятельности организации, а определяются некими исключительными внешними условиями. Поэтому отражение этих доходов (расходов) на специальных строках в образцах форм вряд ли оправдано.

Но если у организации возникают чрезвычайные доходы и расходы, они должны отражаться в «Отчете о прибылях и убытках» по отдельным строкам до показателя «Прибыль (убыток) до налогообложения», т.к. они влияют на бухгалтерский финансовый результат.

Именно показатель «Бухгалтерская прибыль (убыток)», который отражается по строке «Прибыль (убыток) до налогообложения» является предметом сопоставления с налогооблагаемой базой по налогу на прибыль в свете требований ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Текущий налог на прибыль

В новой форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по строке «Текущий налог на прибыль» отражается вся сумма налога на прибыль, начисленная за отчетный (налоговый) период. Этот показатель должен равняться сумме налога на прибыль, начисленного по налоговой декларации за данный период, а также сумме налога на прибыль, сформированной в бухгалтерском учете на счете 68 субсчете «Расчеты по налогу на прибыль» в соответствии с требованиями ПБУ 18/02. В соответствии с пунктом 22 ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль должен признаваться в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога (кредита счета 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль»), рассчитанного в соответствии с законодательством.

По правилам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» отражается всего лишь разница при расчете налога на прибыль по данным бухгалтерского и налогового учета.

Основное уравнение ПБУ 18/02 содержит следующие переменные:

Текущий налог на прибыль =  Условный расход (доход) ±

 Постоянные налоговые активы (обязательства) + Отложенные налоговые активы –  Отложенные налоговые обязательства.

Текущий налог на прибыль определяется по данным налогового учета, в соответствии с налоговым законодательством. Определение текущего налога на прибыль в действующем законодательстве не связано с применением ПБУ 18/02.

На счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» всегда было много субсчетов. Они соответствовали количеству уплачиваемых организацией налогов и сборов. Несмотря на множество субсчетов, разобраться в показателях счета 68 было несложно: по кредиту соответствующих счетов отражались суммы начисленных налогов и сборов, а по дебету – их уплата в бюджет. С введением в действие ПБУ 18/02 ситуация в корне изменилась.

Чтобы выполнить требование ПБУ 18/02 и отразить в бухгалтерском учете сумму текущего налога на прибыль, вместо одной проводки по начислению налога на прибыль нужно отразить множество неведомых до сих пор показателей:

– условный расход (доход);

– постоянные налоговые активы (обязательства);

– отложенные налоговые активы;

– отложенные налоговые обязательства.

Для того, чтобы не запутаться в новых показателях на субсчете «Расчеты по налогу на прибыль», необходимо создать субсчета второго порядка и на каждом из них отражать соответствующие показатели. Задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль будет отражаться на субсчете первого порядка.

Несмотря на то, что по кредиту счета 68 начисляется не сумма текущего налога на прибыль, а условный расход, постоянные налоговые активы, отложенные налоговые активы, задолженность перед бюджетом за данный отчетный (налоговый) период формируется по субсчету первого порядка.

Кроме указанных субсчетов второго порядка необходимо ввести еще субсчета второго порядка «Расчеты с бюджетом» и отражать на них суммы налоговых перечислений в федеральный, региональный и местные бюджеты.

В связи с тем, что начисление суммы налога на прибыль будет отражаться на одних субсчетах, а перечисление налога на других, все субсчета второго порядка внутри субсчета «Расчеты по налогу на прибыль» останутся незакрытыми. В целом итог расчета по налогу на прибыль виден на субсчете первого порядка. Но многим бухгалтерам не нравится открытие субсчета второго порядка – незакрытое сальдо по ним будет тянуться из года в год.

Поэтому к этим субсчетам можно ввести собирательный субсчет второго порядка (по аналогии организации учета на счете 90 «Продажи»). По дебету этого собирательного субсчета второго порядка в течение года отражать уплату налога, а по окончании года на этом субсчете закрывать все остальные субсчета.

В соответствии с пунктом 24 ПБУ 18/02 «постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль отражаются в «Отчете о прибылях и убытках».

Во исполнение требований ПБУ 18/02 в форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках» введены новые строки для отражения отложенных налоговых активов и обязательств.

Суммы начисленных отложенных налоговых активов и обязательств уже были включены при формировании в бухгалтерском учете суммы текущего налога на прибыль. Начисленные отложенные налоговые активы уже увеличили сумму текущего налога на прибыль по сравнению с условным расходом, а отложенные налоговые обязательства уменьшили сумму текущего налога на прибыль по сравнению с условным расходом. Вспомним основное уравнение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Кроме того, в соответствии с пунктом 21 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденном приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н «Отчет о прибылях и убытках» должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный год.

Конечный финансовый результат представляет собой бухгалтерскую прибыль (убыток), выявленную за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в законодательстве по бухгалтерскому учету.

Форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по сути дела представляет собой аналитику к счету 99 «Прибыли и убытки». Отложенные налоговые активы (обязательства) напрямую на величину финансового результата (прибыли или убытка) не влияют. Они влияют на величину финансового результата непосредственно через сумму текущего налога на прибыль.

Сумма текущего налога на прибыль уменьшает прибыль (убыток) до налогообложения. В пункте 12 приказа Минфина России от 22.07.03 г. № 67н сказано, что «при отражении данных в бухгалтерской отчетности следует иметь ввиду, что если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении соответствующих данных или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках».

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12