Метод определения финансовых потоков предприятия в двухкоординатной системе налогообложения строится на основе презумпции, что действуют всего два налога, а именно: косвенный налог (НДС, налог с продаж, акцизы, отчисления в дорожный фонд) (ставка налога t o) и налог на прибыль (ставка налога t p). Ряд налогов игнорируется в силу своей незначительности (налог на содержание милиции, водный налог, налог на рекламу и т.п.) либо выводятся с помощью определенных итераций к одному из этих двух видов налогов (налог на пользование недрами, налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы и др.).

Пусть валовая прибыль предприятия — R, а все затраты предприятия, относимые на реализацию некоторого проекта, т.е. собственные инвестиции, составляют I. Для расчета налоговых поступлений от одного предприятия (элементарного звена хозяйственного механизма) необходимо учитывать только доходы предприятия, а также доходы и расходы его персонала. Эти расходы можно считать связанными в данной модели с рассматриваемым элементарным звеном. Таким образом, соотношение для налоговых поступлений имеет вид:

T= t o*R + t p *(R-1) +E, (2)

где

Е — полные налоговые поступления от персонала предприятия. Для определения величины Е рассмотрим структуру инвестиций предприятия. Очевидно, что все расходы предприятия складываются из следующих величин:

• налог на недвижимость (F);
• амортизация оборудования (A);
• возврат заемных средств с процентами (L);
• расходы, совершенные за счет собственных оборотных средств (Io);
• расходы на оплату труда персонала (S);
• единый социальный налог (s).

Таким образом, имеем:

I= F+ A+ L+ Io+ S+ s. (3)

Из выражения (3) определим долю заемных средств в полных инвестициях предприятия, расходуемых на оплату труда:

a s = S/I. (4)

Пусть предельная склонность населения к сбережениям составляет р%, а средняя ставка подоходного налога для физических лиц равна t r.

Средства, получаемые на руки персоналом предприятия, расходуются на уплату подоходного налога, сбережения и текущие затраты е, поэтому имеем:

a sI = a sI*t r+e+(a sI-a sI*t r)*p. (5)

Из (5) получаем выражение для е:

e = a sI*(1-t r)*(1-p). (6)

Следовательно, если принять во внимание, что косвенный налог, уплачиваемый персоналом предприятия, составляет e*t o, а подоходный налог соответственно a sI*t r, выражение (2) окончательно приобретает вид:

T = t o*R+t p*(R-I)+ a sI*[(1-p)* t o+t r]. (7)

Определим долю налоговых поступлений от валовой выручки предприятия как отношение:

d = T/R. (8)

Учитывая, что валовая прибыль D R=R-I, получаем соотношение для рентабельности проекта до уплаты налогов:

D R/R= 1-I/R. (9)

С учетом (8) и (9) выражение (7) принимает вид:

d = t o+t p*D R/R+

+(1-D R/R)*a s*[(1-t r)*(1-p)*t o+t r]. (10)

Полученное соотношение имеет следующий экономический смысл: оно показывает долю налоговых отчислений от валовой выручки предприятия в рассматриваемой двухкоординатной налоговой системе. Кроме того, оно позволят получить, в случае, если не будет зависеть от отношения D R/R, прямую связь между ставками косвенного налога и налога на прибыль с юридических и физических лиц с другими макроэкономическими показателями, а именно, величиной налога на недвижимость, величиной амортизационных отчислений, величиной социального налога, объемом используемых предприятием собственных и заемных средств и величины процентов, выплачиваемых за их использование, действующим порядком отнесения расходов на себестоимость. Изменяя данные показатели с помощью процедур налоговой оптимизации, налоговые специалисты могут оценить их влияние на величину двух основных (базовых) налогов, взимаемых с промышленного предприятия.

3.  Методы оптимизации налоговых платежей и уменьшения налоговых отчислений

Таким образом, можно резюмировать, что, исходя из понимания того факта, что налоговое планирование есть экономическая конструкция, абстрактный процесс прогнозирования определенных действий, планирование налогов подразделяется на оперативное, тактическое и стратегическое. Иная классификация возможна лишь с позиций его практического предназначения, когда в качестве основания классификации используются атрибутивные качества мероприятий, содержащихся в налоговом плане, субъекты, планирующие мероприятия по оптимизации налоговых отчислений, территориально-юрисдикционный признак действия указанных мероприятий, объекты, испытывающие влияние планируемых мероприятий.

В зависимости от соответствия юридическим формулам, предусмотренным законодательными и иными нормативными актами, действия, направленные на оптимизацию налоговой политики, подразделяются на противоправные, не соответствующие правовым положениям, и проводимые в установленном законом порядке (законные).

Противоправные мероприятия, содержащиеся в налоговом плане, в свою очередь, подразделяются на следующие группы правонарушений [42]:

а) виды уклонения от уплаты налогов, связанные с сокрытием выручки или дохода:

• сокрытие выручки от реализации продукции (например, отражение ее как аванса от заказчика), работ и услуг, хотя в наличии имеются акты выполненных работ;
• сокрытие выручки от розничной торговли путем подмены или уничтожения накладных и других документов после продажи товара;
• сокрытие дохода от налогообложения путем заключения договора о предоставления займа (заемные средства не облагаются налогом);
• безфактурный отпуск товарно-материальных ценностей для сокрытия фактического объема выручки, полученной от реализации;
• неоприходование наличной выручки за продукцию, реализованную через доверенных лиц;
• неотражение в бухгалтерских учетах прибыли, полученной за предоставленные предприятиям и организациям займы;
• занижение объема реализации продукции;
• занижение количества и завышение цены товара при составлении акта их закупки у частных лиц;

б) виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием фондов предприятий:

• перечисление средств в виде финансовой помощи в специальные фонды предприятия (за оказанные услуги, выполненные работы, отпущенную продукцию);
• зачисление различных поступающих средств в “фонды экономического стимулирования”;
• преднамеренное занижение стоимости продукции, товаров и услуг на условиях перечисления заказчиком средств напрямую в фонды предприятия;
• излишнее начисление ремонтного фонда;
• неправомерность применения нормативов ускоренной амортизации основных фондов;
• пополнение фонда материального поощрения без фактов реализации продукции, выполнения работ и оказания услуг путем получения временной финансовой помощи;

в) виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием расчетных счетов:

• нарушение срока предоставления сведений об открытии и закрытии счета в банке;
• осуществление финансовых операций с использованием счетов других предприятий по взаимной договоренности;
• проведение финансовых операций (минуя расчетный счет) с использованием счетов в коммерческих банках;
• помещение полученной валютной выручки на счета иностранного партнера или доверенного лица с целью последующего использования всей суммы и полученного банковского процента на собственные нужды без налогообложения;
• уход от уплаты налогов путем закрытия расчетных счетов и распределения имущества предприятия среди его членов;
• перечисление средств за выполненные работы (услуги) на личные счета руководителей предприятий вместо расчетного счета самого предприятия;
• зачисление части выручки от реализованной за границей продукции на открытые там личные счета и счета предприятий на основании подложных, специально разработанных для этих целей договоров, которые, в отличие от официальных, по завершении сделки и поступлении средств на открытый за рубежом счет уничтожаются;

г) виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем манипуляций с издержками:

• завышение затрат на производство на сумму прибыли, заложенную в цену изделий, путем учета брака не по фактической себестоимости, а по оптовым ценам;
• отнесение к себестоимости производства расходов по содержанию аппарата управления вышестоящей организации;
• включение в издержки производства расходов по содержанию аппарата управления вышестоящей организации;
• включение в издержки производства списания запасных частей для ремонта автотранспорта и другой техники при отсутствии дефектных ведомостей и пообъектных актов на списание;
• включение в затраты предварительной оплаты за неполученную продукцию;
• завышение себестоимости продукции путем необоснованного отнесения к ней расходов, подлежащих финансированию за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий;
• фиктивное завышение стоимости ввозимого из-за рубежа оборудования, материалов и т.д. с целью последующего завышения фактических затрат;

д) виды уклонений от уплаты налогов, совершаемого посредством злоупотреблений в личных интересах:

• использование в личных интересах материальных денежных средств государственных или муниципальных предприятий их сотрудниками, которые одновременно являются владельцами частных предприятий;
• передача в личное пользование товарно-материальных ценностей с отражением их стоимости на забалансовом счете “товары на ответственном хранении”;
• аренда жилых помещений для проживания сотрудников предприятия под видом аренды этих помещений для производственных нужд;
• неполная регистрация в учетных журналах взятых на складирование (хранение) товарно-материальных ценностей;

е) виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем формального увеличения числа сотрудников:

• формальное зачисление на работу инвалидов с целью получения льгот по налогообложению;
• формальное придание статуса ученика основным работникам предприятия с целью снижения коэффициента расчета налога на вмененный доход;

ж) виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством подделки документов:

• использование фиктивных закупочных документов;
• подделка финансово-расчетных документов (например, выписка фиктивных нарядов на работу);
• использование при проведении коммерческих операций подложных документов (утерянных паспортов, накладных, иных документов, оформленных на других лиц);

з) виды уклонений от уплаты налогов, совершаемого посредством неправомерного учреждения новых структур:

• создание коммерческих структур на базе предприятия без разделения финансово-хозяйственной деятельности;
• создание не предусмотренных законом благотворительных организаций и фондов;
• ликвидация действующих предприятий и создание теми же учредителями новых структур, не являющихся их правопреемниками, в целях неуплаты сумм задолженности бюджету;

и) виды уклонения от уплаты налогов, совершаемые путем неправомерного ведения деятельности:

• ведение посреднической деятельности под видом торговой с целью применения пониженной ставки налога на прибыль;
• ведение основного вида деятельности под видом строительства, производства сельскохозяйственной продукции и т.п. для получения льгот по налогу на прибыль;
• ведение коммерческой деятельности без регистрации в налоговом органе либо нарушение срока постановки на налоговый учет;
• осуществление лицензируемой коммерческой деятельности без лицензии;
• реализация товаров, изготовленных предприятиями одного региона в другом регионе через частных лиц за денежное вознаграждение;
• заключение госпредприятиями договоров с предприятиями других форм собственности с заранее обусловленными большими штрафными санкциями;

к) виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством несоблюдения порядка регистрации и хранения денежных средств:

• совершение финансово-хозяйственных операций с оплатой наличными без оприходования этих сумм в кассах предприятия;
• несоблюдение порядка хранения в кассе предприятия наличных денежных средств.

Представленные выше правонарушения по своей сути не являются ни элементами налогового планирования, ни элементами налогового менеджмента в целом, ибо являются деятельностью, противной основам действующего правопорядка, а значит не составляющей предмет изучения экономической науки. Поэтому в дальнейшем под налоговым планированием будет подразумеваться деятельность, соответствующая принципам правовой системы РФ. Изучать налоговые правонарушения призваны иные науки, в частности юридические.

Исходя из критерия воздействия на налоговую нагрузку планируемые действия могут быть оптимизационными, направленными на минимизацию налоговых отчислений предприятия, и тривиальными, или, как их называют в литературе, мероприятиями по классическому налоговому планированию.

Таким образом, основными элементами финансового и налогового планирования при создании дочерних фирм за рубежом являются:

• анализ и сопоставление налоговых условий стран, где планируется создание зарубежных фирм. Выявление государств и административных территорий с наиболее благоприятным режимом налогообложения прибыли. Прогнозирование налога на прибыль находящихся здесь дочерних фирм;
• оценка условий ввоза-вывоза капитала и репатриирования доходов дочерних фирм, определение связанных с этим налогов;
• анализ возможностей перевода капиталов в форме прямых и портфельных инвестиций, внутрифирменного кредитования; дивидендов и платежей роялти;
• решение вопросов финансово-бухгалтерской совместимости “задействованных” компаний и их представительств;
• разработка схем международных деловых операций, обеспечивающих снижение налогов и других затрат;
• создание инвестиционных схем, вспомогательных компаний и организация управления международными операциями;
• анализ “финансового окружения” дочерних фирм, особенностей региональных финансовых рынков, выбор наиболее доходных финансовых инструментов и способов вложения свободных и резервных капиталов материнской фирмы.

Несмотря на то, что мероприятия по международному налоговому планированию в последнее время стали очень перспективной сферой финансовых услуг, ими пользуются практически все участники ВЭД, минимизируя таким образом свои налоговые издержки, в современный период развития мировой экономики использование указанных выше офшорных схем сталкивается с некоторыми трудностями, вызванными желанием ряда высокоразвитых стран, прежде всего членов ОЭСР, ликвидировать существующие офшорные зоны. В РФ также существуют определенные предпосылки к ограничению использования мероприятий по налоговому планированию. Так, ЦБ 12 февраля 1999 г. выпустил Указание № 500-У, где установил особый режим работы российских банков с рядом офшоров (всего список включает 47 наиболее популярных офшорных зон). Теперь банки должны резервировать 100 процентов от суммы платежа в ЦБ до тех пор, пока сделка не будет проведена и как следует проверена. Решение ЦБ и введение эмбарго на офшорные сделки со стороны развитых западных стран привели к тому, что интерес к офшорным зонам в России c начала 2000 г. начал падать.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5