но и неиспользованные резервы повышения эффективности всех видов ее деятельности, наметить и принять меры к ликви­дации допущенных в организации нарушений и ошибок.

Наиболее высокая эффективность аудиторского контроля (в рамках поставленной договором цели проверки) достига­ется путем разумного и четкого сочетания всех форм по вре­мени проведения контроля и использования организацион­ных систем обратной связи субъекта аудиторской проверки с объектами.

В зависимости от источников контрольных данных выделя­ют документальный и фактический контроль.

Документальным называется контроль (проверка), осуществ­ляемый по документальным данным с целью установления сущ­ности проверяемой хозяйственной операции и хозяйственной деятельности организации в целом. Источниками контрольных данных являются при этом первичные и сводные бухгалтерские документы, регистры синтетического и аналитического учета, планы и отчеты организации, и другие источники (договоры, учредительные документы и иные документы внутренней рег­ламентации организации). Специфика источников документаль­ного контроля состоит в том, что они могут быть как достовер­ными, так и недостоверными, полными и неполными, что, бе­зусловно, сказывается на выборе аудитором методических и технических приемов его осуществления, которые связаны, глав­ным образом, с проверкой документов.

Фактический контроль заключается в установлении дей­ствительного, реального состояния объекта проверки и пра­вильности его оценки путем пересчета, взвешивания, обме­ра, лабораторного анализа и иных приемов. Фактический контроль в аудиторской практике применяется с целью оп­ределения фактического наличия имущества, его состояния и правильности оценки. Так, путем проведения фактическо­го контроля устанавливают наличие денежных средств и цен­ных бумаг в кассе организации, товарно-материальных средств на складах и прилавках организации, состояние эксплуата­ционной стоимости основных средств, а также достоверность и объективность оценки имущества, дебиторских и креди­торских задолженностей организации.

Фактический контроль сам по себе не дает полного пред­ставления о состоянии объекта проверки.

Количественную и качественную характеристику объекта можно получить, используя данные его документального

контроля. Например, при проверке сохранности денег в кассе в результате фактического контроля будет установлена их общая сумма. И далее аудитору необходимо установить, сколько должно быть денег на момент проверки. Нет ли недостачи или из­лишка денег в кассе? На эти вопросы проверки можно ответить лишь после осуществления документального контроля и выяв­ления в его результате остатка денег в кассе на момент провер­ки. Сопоставив фактическое наличие денег в кассе с остатком, устанавливают их сохранность.

По способам осуществления контроля различают следствие (расследование), хозяйственный спор, проверку (обследование), экономический анализ и ревизию.

Следствие (расследование) представляет собой такой способ контроля, при котором выявляются виновность физических лиц и размер причиненного ими ущерба. Специфика этого способа контроля в аудиторской проверке заключается в том, что он мо­жет осуществляться аудиторами и аудиторскими фирмами по поручению судебно-следственных органов в соответствии с про­цессуальным законодательством Российской Федерации.

Хозяйственный спор — это способ выявления соблюдения законности и обеспечения законных прав в хозяйственных вза­имоотношениях организаций и учреждений. Хозяйственный спор может возникнуть между отдельными организациями по рас­четным взаимоотношениям за реализованные (купленные) то­варно-материальные ценности, выполненные работы, оказан­ные услуги, а также между организациями и органами Госу­дарственной налоговой инспекции по доначисленным послед­ними налогам и взыскиваемым финансовым санкциям. Иногда подобные хозяйственные споры стороны решают «мирным» путем, то есть без обращения в суд, при помощи объективного и квалифицированного заключения аудитора по спорным воп­росам. В то же время хозяйственные споры в большинстве случа­ев решаются в судебном порядке. Поэтому для разрешения этих споров аудиторская проверка, с целью получения независимо­го заключения по ним, может быть проведена по поручению судебно-следственных органов при назначении ими судебно-бухгалтерской экспертизы. Аудитор или аудиторская фирма такой контроль могут провести также по заказу одной из спорящих сторон с целью защиты (представления) законных имуществен­ных прав своего клиента на суде или в арбитражном суде.

Обследование применяется в практике аудита при подготовке обсуждения или решения тех или иных вопросов хозяйственной

деятельности путем их изучения на месте. Результаты такого об­следования могут оформляться справками, рекомендациями, разработками для данной организации.

Экономический анализ представляет собой один из важней­ших способов контроля, заключающийся в выявлении влия­ния различных факторов на результаты хозяйственно-финан­совой деятельности организации. В результате проведения эко­номического анализа выявляют резервы повышения эффек­тивности производства, определяют финансовое состояние и платежеспособность, ликвидность имущества, перспективность организации или различных видов ее деятельности и т.д. Резуль­таты экономического анализа оформляются таблицами, графи­ками, формулами, текстовыми описаниями, рекомендациями, разработками.

Ревизия — важнейший способ и форма осуществления эко­номического контроля. При проведении ревизии аудиторы мо­гут использовать различные формы контроля в сочетании, что существенно повышает эффективность аудита и действенность его результатов.

К сожалению, слово «ревизия», ассоциировавшееся ранее в сознании людей с понятием «власть», рождает, прежде всего, от­рицательные эмоции. Это связано с историческим названием «ревизор» государственного служащего в органах государствен­ного контроля. На самом же деле ревизия — это не вид эконо­мического контроля, а универсальный способ и форма его про­ведения.

Поэтому данным способом и формой осуществления кон­троля могут пользоваться как государственные органы конт­роля, так и органы независимого контроля — аудиторы. При этом указанные органы, естественно, преследуют при этом различные цели. Именно цель контроля и определяет его вид — то, кем и зачем он проводится. Следует также отметить, что попытки отдельных авторов сравнивать аудит с ревизией и давать им разные характеристики в литературных источниках являются не совсем обоснованными: аудит — это вид фи­нансового контроля и сложный вид деятельности аудиторов (аудиторских фирм), а ревизия — способ и форма осуществ­ления такого контроля.

По времени проведения ревизии могут быть предваритель­ными, текущими и заключительными (последующими). В за­висимости от источников контрольных данных ревизии могут быть фактическими и документальными.   По  объему исследуемых вопросов и в зависимости от цели проведения аудиторские ревизии могут быть полными и частичными. Полные ревизии ох­ватывают все стороны хозяйственно-финансовой деятельности организации и направлены на выявление общего состояния про­изводственной и финансовой устойчивости, сохранности и ис­пользования средств организации. Такая ревизия проводится аудиторами или аудиторскими фирмами по заказу экономичес­кого субъекта. Иногда такие ревизии проводят также внутрен­ние аудиторы организации, если способны самостоятельно, без внешней помощи, выполнить все работы, входящие в провер­ку, для достижения поставленной цели.

Частичные ревизии заключаются в проверке отдельных сторон хозяйственной деятельности организации. Например, это могут быть проверка состояния бухгалтерского учета или проверка со­блюдения налогового законодательства и т.п., проведенные ауди­торами по инициативе экономического субъекта — заказчика.

По охвату единичных объектов контроля аудиторы могут использовать сплошные и выборочные ревизии. Сплошные реви­зии характеризуются изучением всех объектов контроля путем сплошной проверки. Например, сплошной проверке в ходе ауди­та чаще всего подвергаются операции по учету денежных средств, расчетные и кредитные операции. Выборочные же реви­зии ограничиваются изучением отдельных объектов контроля — например, выборочная проверка сохранности и движения ско­та и птицы, товарно-материальных ценностей, правильности начисления амортизации по основным средствам и т.д.

По составу специалистов, осуществляющих аудит, выде­ляют комплексные и некомплектные ревизии. Комплексные ревизии проводятся специалистами различных профессий. При этом проверяются все объекты организации комплексно. Для проведения такой проверки аудиторская фирма может до­полнительно привлекать по трудовым соглашениям высоко­квалифицированных специалистов различных профессий, например агронома, зоотехника, товароведа, инженера-ме­ханика и т.д., для проверки соответствующих объектов кон­троля. Некомплексные ревизии осуществляются аудиторами учетного, правового и финансового профилей и предусмат­ривают проверку финансовой деятельности и соблюдения дей­ствующего законодательства с целью подтверждения досто­верности финансовой отчетности.

По характеру проведения аудиторские проверки можно под­разделить на сквозные и комбинированные ревизии. Сквозные

ревизии характеризуются проверкой объектов контроля на всех этапах их движения, начиная от структурных подразделений организации (цехов, бригад, ферм, представительств, дочер­них обществ) и кончая проверкой головного предприятия. Комбинированные проверки заключаются в использовании при аудировании организации нескольких разновидностей реви­зии.

Использование того или иного вида и способа ревизии зави­сит от многих факторов: отраслевого характера деятельности организации, ее размера, наличия структурных подразделений и места их расположения, уровня специализации деятельности и квалификации специалистов организации, уровня эффектив­ности организации работы внутреннего аудита, целей аудитор­ской проверки, определенных предметов договора между ауди­тором и заказчиком (организацией) и др.

4. Методические приемы и технические способы проведения аудита

4.1 Документальные способы

Полнота аудиторского контроля для объективной оценки до­стоверности данных бухгалтерского учета и отчетности достига­ется путем проведения документальных проверок. Поэтому ауди­торы с целью установления сущности, законности, целесооб­разности и оценки достоверности совершаемых хозяйственных операций могут использовать различные методические приемы проверки документов и регистров бухгалтерского учета.

Среди них следует выделить: проверку документов (формаль­ную проверку и проверку по существу), арифметическую, или счетную, проверку документов, сопоставление (сверку) доку­ментов, письменный запрос и экономический анализ.

Проверка документов означает, что документ изучается в пер­вую очередь с формальной стороны, чтобы установить: состав­лен ли он по утвержденной форме, имеет ли все необходимые подписи должностных лиц, заполнены ли другие обязатель­ные реквизиты (наименование документа, дата составления, содержание хозяйственной операции, измерители операции в натуральном и денежном выражении), нет ли в нем подчи­сток и неоговоренных исправлений, имеются ли надлежаще оформленные приложения, на которые дана ссылка в доку­менте, и др.

Подлинность документов устанавливается путем проверки реальности имеющихся в них подписей должностных лиц и со­ответствия составления документов датам отражения в них опе­раций.

При чтении документов, после установления их подлинно­сти, проверяют документы по существу, то есть с точки зре­ния достоверности, законности и экономической целесообраз­ности отраженных в них хозяйственных операций.

Достоверность операций, зафиксированных в документах, проверяется изучением этих и взаимосвязанных с ними докумен­тов, опросом соответствующих должностных лиц, непосредствен­ным осмотром объектов и т.д. Законность отраженных в докумен­тах операций устанавливается путем проверки их соответствия действующему законодательству. Достоверность и ценность ин­формации, полученной в ходе такой проверки, во многом зави­сит от качества системы внутреннего контроля клиента. Арифме­тическая (счетная) проверка сводится к проверке правильности подсчетов в документах приведенных наценок (скидок, накидок), выделения сумм налогов и т.д.

Арифметическая (счетная) проверка дополняется аналитичес­кой проверкой регистров бухгалтерского учета, балансов и от­четности.

Изучаются соответствие показателей отчетности данным ана­литического и синтетического учета, согласованность показа­телей в отдельных формах бухгалтерской отчетности и баланса, в учетных регистрах и первичных документах.

Арифметической проверке подвергаются также данные спра­вок и расчетов бухгалтерии, составление которых связано с исправлением ошибок, расчетами по распределению фонда оплаты труда, начислению амортизации по основным сред­ствам, распределению косвенных расходов, калькулированию себестоимости продукции и т.д.

В зависимости от плана проверки, оценки системы внутрен­него контроля и аудиторского риска она может быть выбороч­ной или сплошной. Если клиент использует программное обес­печение бухгалтерского учета, то проверка расчетов должна соответствовать специальному стандарту.

Сопоставление документов заключается в том, что достовер­ность и правильность отраженных в документах хозяйственных операций проверяется путем сопоставления данных разных до­кументов, относящихся к одним и тем же или различным, но взаимосвязанным хозяйственным операциям. Оно может про­изводиться по документам, находящимся в бухгалтерии орга­низации или организаций, с которыми проверяемый эконо­мический субъект вступил в хозяйственную связь.

Встречной проверкой документальных данных или сопос­тавлением документов вскрываются случаи хищения, которые скрываются путем исправления данных в отдельных докумен­тах, составления новых, подложных документов и замены ими настоящих, подлинных документов, неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций или не отражения их в бухгалтерском учете.

Необходимо в указанных случаях применять сопоставле­ние плановых и учетных, учетных и нормативных, внутрен­них и внешних, разовых и накопительных, первичных и сводных документов, что обеспечивает наиболее глубокое изучения объекта контроля.

Письменный запрос представляет собой получение необходи­мых сведений по проверяемому вопросу от соответствующих организаций и отдельных лиц в письменном виде путем запроса. Данный методический прием широко используется для по­лучения исчерпывающих аудиторских документов от соот­ветствующих специалистов и должностных лиц организации в ходе проведения аудиторской проверки. По всем фактам нару­шений, хищений, растрат, недостач, излишков ресурсов орга­низации, а также выявленным существенным ошибкам в бух­галтерском учете имущества, обязательств и хозяйственных операций соответствующие ответственные лица обязаны по запросу аудитора давать не только устные, но и письменные объяснения. Лишь при наличии таких письменных доказательств можно точно установить причины и объективно оценить об­стоятельства тех или иных нарушений и недостатков в хозяй­ственно-финансовой деятельности организации, а также сте­пень их влияния на достоверность показателей финансовой от­четности. Письменные представления клиента должны быть составлены на бланках и заверены подписями руководителей организации.

Аудиторы, при проверке достоверности отдельных статей отчетности, остатков по счетам и реальности хозяйственных операций, могут получать письменные подтверждения от тре­тьих лиц. Письменное подтверждение должна получать ауди­торская фирма, а не клиент, хотя с просьбой о таком под­тверждении к третьей стороне должен по согласованию с ауди­тором обращаться клиент.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6