Позаказный
метод применяется и на предприятиях с физико-химическими процессами при
выпуске отдельных видов продукции в ограниченном количестве (например, на предприятиях химической промышленности при выполнении заказов на
химические реактивы, предприятиях сборного железобетона
при выполнении отдельных заказов на
оригинальные изделия из железобетона и др.).
Область
применения позаказного метода учета не ограничивается промышленным производством. Он успешно
используется в строительстве
(проект нуждается в привязке к конкретной местности), научно-исследовательских институтах, учреждениях
здравоохранения (калькулируется
себестоимость операции каждого больного в зависимости от ее сложности и
поставленного диагноза).
Последние
годы ознаменовались развитием сферы услуг. При изготовлении мебели, ковров, пошиве одежды по
индивидуальным заказам, ремонте
автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг мастерские, химчистки, ателье также используют
позаказное калькулирование.
Сущность
данного метода заключается
в следующем: все прямые затраты
(затраты основных материалов и заработная плата основных производственных
рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных
статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения
и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.
Объектом
учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является
отдельный производственный заказ. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. Вид
заказа определяется договором с заказчиком. В нем же оговаривается
стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок
расчетов, передачи продукции (работ, услуг) срок выполнения заказа. До момента
выполнения заказа все относящиеся к
нему затраты считаются незавершенным производством. Другими словами, при этом методе затраты на
производственные материалы, оплату
труда производственных рабочих и общезаводские накладные расходы относят на каждый индивидуальный заказ
или же на произведенную партию продукции. Если заказ представлен единичным
изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство
нескольких изделий или их партии, то путем суммирования затрат получают
себестоимость изготовления всей партии. Для определения себестоимости одного
изделия общие производственные затраты делят
на количество единиц продукции в
партии.
Учет расходов по отдельным заказам
начинается с открытия заказа «Открыть заказ»
— значит заполнить соответствующий бланк заказа (или наряд на выполнение
заказа). Этот документ находится в бухгалтерии.
В
зависимости от потребностей предприятия вид этого бланка может варьироваться. В приложении 1 приведен наряд-заказ полиграфического предприятия, однако в любом случае он,
как правило, содержит следующую
базовую информацию:
• тип заказа (для собственных нужд или
привлекаемый со стороны разовый или
сводный). Издержки по разовым заказам учитываются и отражаются в рамках одного отчетного периода.
Долгосрочные, или сводные заказы
состоят из периодически возобновляемых или ряда мелких заказов. Учет издержек по таким заказам
связан с распределением издержек
между несколькими отчетными периодами;
• номер заказа
(индивидуальный код). Он отличает данный заказ от всех других, находящихся в производстве в
отчетный период;
•
характеристика заказа (краткое описание работ по выполнению заказа);
• исполнитель
(участок, выполняющий работы);
• срок
исполнения заказа;
• месяц, в котором учитываются
(распределяются) издержки по заказу.
После этого в бухгалтерию начинают поступать
первичные документы на расход материалов, заработной платы, о потерях от
брака, износе специальных приспособлений и инструментов, связанных с
изготовлением данного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе
проставляется номер заказа.
Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого
заказа открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа в
карточке заказа накапливается информация о затратах по прямым
материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с
его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в
условиях позаказного метода калькулирования.
Прямые затраты материалов в соответствии с
полученными первичными документами списываются. Прямая заработная плата
также прямо относится на соответствующие заказы.
Возникает проблема с распределением косвенных
расходов (амортизация, арендная плата, затраты на освещение, отопление
и т.п.) между отдельными производственными заказами, выполненными в отчетном периоде,
ведь спланировать цену заказа и согласовать ее с заказчиком необходимо в
течение отчетного периода, когда еще не известна общая сумма косвенных
расходов.
Одно из решений данного вопроса — ждать окончания
отчетного периода и затем, зная общую фактическую сумму косвенных расходов за
отчетный период, распределить ее между отдельными заказами. Однако такое
решение вряд ли удовлетворит современного руководителя и самого заказчика. Руководству
предприятия необходимы данные об ожидаемой себестоимости
заказа для определения цены до того, как будет выполнен заказ.
Заказчику также нужна оперативная информация о возможной цене, с тем чтобы
выбрать для себя недорогого исполнителя.
На практике обычно идут другим путем: косвенные
расходы распределяют между отдельными заказами предварительно,
пользуясь бюджетными ставками (предварительными нормативами) распределения ожидаемых косвенных расходов.
Понятие «бюджет» в управленческом учете
является синонимом слова «план».
Следовательно, речь идет о показателях, планируемых мой бухгалтерией. Они базируются на оценочных
величинах объеме производства (работ,
услуг) и косвенных расходов в предстоящем периоде.
Расчет
бюджетной ставки распределения косвенных расходов выполняется бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в 3 этапа:
1. Оцениваются
косвенные расходы предстоящего периода.
В
значительной степени точность этого прогноза зависит от опыта, знаний и интуиции бухгалтера-аналитика,
так как, давая подобные прогнозы,
необходимо учесть многие факторы — как объективные (не зависящие от деятельности предприятия), так и
субъективный (зависящие от
него) . Например, существенным слагаемым общепроизводственных расходов оказывается оплата
коммунальных услуг электроэнергии,
а ее размер в свою очередь зависит от установленных тарифов. Следовательно, повышение действующих
тарифов по оплату коммунальных услуг и электроэнергии
является для предприятия объективным
фактором. Бухгалтеру-аналитику, конечно, трудно предсказать влияние этого фактора в предстоящем периоде.
Вместе с тем
именно от предприятия будет зависеть, насколько производительно используется электроэнергия,
допускается ли ее непроизводительное
потребление, и если допускается, то в какой мере. Такого рода субъективные факторы также должны быть
учтены бухгалтером-аналитиком
в его прогнозе косвенных расходов предстоящего периода.
2. Выбирается
база для распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами, и
прогнозируется ее величина.
При этом под базой понимается какой-либо технико-экономический показатель, который, с точки зрения
руководства предприятия,
наиболее точно увязывает общепроизводственные косвенные расходы с объемом готовой продукции.
База для
распределения косвенных расходов выбирается предприятием самостоятельно, исходя из специфических
особенностей его деятельности,
характера выполняемых заказов, их размера, количества; и т. д., записывается в учетной политике
предприятия и является таковой
в течение всего финансового года.
Так, в
промышленном производстве общепринятыми показателями для
распределения косвенных расходов являются отработанные станкочасы, машинодни,
сумма начисленной заработной платы производственных рабочих. Однако
могут применяться и другие измерители, например при индивидуальном
производстве ковров — квадратные метры, при оказании
транспортных услуг — километры пробега автомобиля, аудиторских услуг —
количество часов, отработанных сотрудниками аудиторской фирмы, и т.
Выбрав в качестве базы распределения косвенных расходов какой-либо показатель,
бухгалтер-аналитик прогнозирует его размер на предстоящий период. Здесь он
сталкивается с теми же проблемами, о которых речь шла выше. Необходимо оценить
возможный спрос на продукцию предприятия в предстоящем периоде с учетом сезонных
колебаний, покупательной способности населения (или предприятий), общей ситуации на рынке с учетом деятельности конкурентов.
Правильно оценить влияние всех этих факторов на ожидаемую величину
заказов, а следовательно, и на размер выбранного базового показателя сможет лишь опытный бухгалтер-аналитик.
3. Рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы
прогнозируемых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя.
4.4 Нормативный метод
Нормативный
метод учета затрат и калькулирования себестоимости
продукции характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная
калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на
начало месяца нормам расхода материалов
и трудовых затрат.
Норма — это заранее установленное числовое
выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной
технологии и организации
производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм
расхода материальных и трудовых ресурсов. Они в свою очередь устанавливаются в
соответствии с технической документацией на производство продукции (чертежами деталей и узлов, разработанными
конструкторскими бюро) и образуют
взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной
деятельности предприятия.
Нормативная
калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции,
оценки брака в производстве и размеров незавершенного
производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере
освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых
ресурсов.
Учет организуется таким образом, чтобы
все текущие затраты подразделить на расход
по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях
позволяют управлять себестоимостью изделия вместе с тем калькулировать
фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости
(вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой
статье. Системное документирование отклонений от норм позволяет
устанавливать причины
отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к
калькулированию причины и виновники
отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости.
Как уже отмечалось, учет затрат ведется по
установленным нормативам, отклонение фактических затрат от нормативных
фиксируется отдельно. Отклонения фактических затрат от
нормативных учитываются отдельно и относятся на себестоимость продукции.
Первого числа каждого месяца (или квартала) определяется
отклонение фактической себестоимости от нормативной. На сумму выявленной
экономии (фактическая себестоимость ниже нормативной) сторнируется
себестоимость реализованной продукции.
Таким образом, основные принципы
нормативного метода учета сводятся к
следующему:
1.
Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе
действующих на предприятии
норм и смет.
Данный
принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы,
содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной тел
логической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных
нужд управления: определения
нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в
производство и на хозяйствённые
цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности
персонала, смет расход на
содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и. Вместе с тем в отечественной практике действуют
лишь отдельные фрагменты
нормативной базы.
2. Ведение в
течение месяца учета изменений действующих не для корректировки нормативной себестоимости,
определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективно
мероприятий, послуживших причиной изменений норм.
3. Учет фактических затрат в течение месяца
с подразделением их на расходы по нормам и
отклонения от норм.
4. Установление и анализ причин, а также
условий появления отклонений от норм по
местам их возникновения.
5. Определение фактической себестоимости
выпущенной продукции как суммы нормативной
себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Соблюдение
такого алгоритма учета и расчетов хотя и является весьма
трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для
последующего анализа и I контроля.
Возможны
модификации нормативного метода: полный и неполный |
учет нормативных затрат.
Выше речь шла
об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под
нормирование попадают лишь прямые
затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.
Другие
упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться на следующих положениях:
• остатки
незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения
от них относят на себестоимость
готовой продукции;
• при
незначительности изменений норм в течение отчетного периода
их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.
Подобные
упрощения существенно снижают эффективность нормативного метода, качество полученной информации.
На практике
встречаются и другие недостатки в использовании нормативного метода учета. Чаще всего они состоят в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда
документируются, ведется их укрупненный
учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т. д.
Увеличение
в составе артикула числа трудоемких и материалоемких моделей
по сравнению с запланированными вызывает перерасход средств, а увеличение числа менее материалоемких и
трудоемких моделей -экономию средств. Поэтому результаты, выявленные
путем сопоставления фактических данных с
плановыми, не всегда отражают реальное положение дел: перерасход по одним моделям может перекрываться экономией по другим моделям внутри одного артикула,
что снижает заинтересованность
коллектива в борьбе за безубыточность каждого изделия. В связи с этим вносится
предложение: вести учет расхода материалов по каждой модели отдельно, а не по
артикулу в целом.
Требуют
серьезной доработки и применяемые предприятиями нормативные базы. Как показывает практика,
используемые базы оказываются
неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов
предприятия. Нормативные
базы для транспортных, энергетических, ремонтно-строительные экспериментальных
подразделений чаще всего отсутствуют вовсе.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5
|